中国现行矿业税费制度改革之我见

　　摘要：本文从阐述中外矿业特有的行业税费制度入手，并对我国现行矿业税制在税费关系、税费结构、税费标准、征收主体、计征方式、目标设计、分享体制、行业特点等方面存在的问题进行系统剖析后，就此提出了：完善税费功能定位、改革税收征管方式、调整优化税率结构、理顺各方利益关系、拓宽资金使用范围、强化税收调节作用、实行财税优惠政策和推进生态安全税改等8点矿业税制改革建议。

　　中国矿业税费的法律制度和政策是由《矿产资源法》、《税法》及附属法规、国家资源政策等构成。我国是自1984年开征资源税的，现行的矿业税制是在1986年、1994年、2004年和2010年四次改革的基础上逐步形成的，随着市场经济形势的发展变化，其制度的功能性缺陷进一步显现，且已不能很好地适应矿业经济的发展需要了。笔者现就我国矿业税制改革做一粗浅的探讨。

　　一、中外矿业税费制度综述

　　1.1我国矿业税费种类概述

　　目前我国矿业涉及的税费有30余种，但主要的只有增值税、所得税、资源税和矿产资源补偿费、矿权使用费与价款等不到10种，而其中的增值税、所得税、资源税又分别占了矿业税收总额的49.27%、24.33%、15.88%。笔者现仅对6种矿业特有税费简述如下：

　　（1）资源税：它属于地方税（海洋石油资源税除外），是国家为了调节资源开采中的级差收入，促进资源合理开发利用，按照体现“普遍征收，级差调节”的原则，而对在我国境内开采应税矿产品或生产盐所课征的一种税。其中除了油气、煤炭资源按从价定率计征外，其他矿产品则按从量定额计征，具体适用税率参照《资源税税目税率明细表》。

　　（2）矿产资源补偿费：它是一种财产性收益，是矿产资源国家所有权在经济上的实现形式，由国家按从价计征的方式向开采矿产资源的单位或个人课征。资源补偿费征收金额=矿产品销售收入×补偿费费率×开采回采率系数。资源补偿费由中央和地方按5:5或4:6的比例分享，并实行专款专用，主要用于矿产资源的勘查、开发、保护和管理支出。

　　（3）矿权使用费：它是国家将矿权出让给矿权申请人而向其收取的一种费用。其中，探矿权使用费的缴纳标准为：第1～3勘查年度按100元/平方千米·年缴纳；从第4个勘查年度起，按100元/平方千米·年标准逐年递增，但最高不超过500元/平方千米·年。采矿权使用费是根据矿区面积按1000元/平方千米·年标准逐年缴纳。矿权使用费由中央和地方按2:8比例分享。

　　（4）矿权价款：我国实行矿权有偿使用制度，并规定申请由国家出资勘查并已探明矿产地的矿权，矿权申请人除了应缴纳矿权使用费外，还应当缴纳经评估确认的国家出资勘查形成的矿权价款。矿权价款采用一次性缴纳或分期缴纳的方式，探矿权价款缴纳时间最长不超过2年，采矿权价款缴纳时间最长不超过6年。矿权价款也是由中央与地方按2:8比例分享。

　　（5）石油特别收益金：它属于中央财政非税收入，是对石油开采企业销售国产原油因价格超过一定水平所获得的超额收入按比例征收的收益金。其作用是调节暴利，维护国家权益和社会公共利益。费率是按石油开采企业销售原油的月加权平均价格确定，起征点已从十年前的40美元/桶调至现在的65美元/桶，并实行5级超额累进从价定率计征，费率为20%～40%。

　　（6）矿区使用费：它属于中央财政收入，是指对开采海洋石油的中外企业和中外合作开采陆上石油的企业所征收的矿区使用费。并按每个油气田日历年度原油或天然气总产量，对超过起征点的部分实行超额累进征收。其中：原油的费率为4%～12.5%；天然气的费率为1%～3%。已缴纳矿区使用费的企业则不再缴纳资源补偿费，且暂不征收资源税。

　　1.2国外矿业税费种类概述

　　从总体上看，国外主要矿业国家的税制，无论是在理论上还是实践上都已较为成熟。其现行的主要矿业税费种类除了所得税、增值税外等通用税种外，还包括权利金、资源租金税、矿权租金、红利、资源耗竭补贴等5种矿业特有的税费，笔者现就此简述如下：

　　（1）权利金：它是指采矿权人因开采和耗竭了矿产资源所有权人的不可再生的矿产资源而支付的费用。

　　它是一种财产性收益，体现的是资源所有者的经济权益，类似于我国的资源补偿费，主要用于矿产勘查开发和环境保护。按计征方式可分为：从量权利金、从价权利金和利润型权利金三种。权利金是各国普遍征收的主要费种，费率一般在3%～8%之间。

　　（2）资源租金税：是指对矿企超过基本投资收益水平以上的利润所征收的累进税。从本质上讲，它是权利金的一种特殊形式，其目的在于通过国家干预，对因资源丰度等不同自然条件而造成的采矿权人收益进行调节，从而促进矿企之间的公平竞争。目前世界上除了少数国家外，包括我国在内（石油特别收益金除外）的大多数国家都不对矿企征收资源租金税。

　　（3）矿权租金：是根据矿业活动的类型按所占土地面积进行收费并逐年递增。它体现了国家与矿权人之间的经济关系，其实质是一种矿地租的概念。矿权租金也是国际上的通行惯例，其分两种情况：对非国家投资形成的矿产地，矿权人只需缴纳矿权租金即可；而对国家投资形成的矿产地，矿权人除了要缴纳矿权租金外，还必须对国家的勘查投资予以补偿。

　　（4）红利：是指在矿权招标拍卖过程中由中标人向资源所有者支付的矿权出让费。与我国不同的是在主要矿业国家，除了油气、煤炭及一般呈层状分布的矿床；砂石土等普通建材矿产；相关部门在执法中没收的矿产地或矿权；国家投资（含公益性地质调查）形成的具有前景十分明朗的矿产地外，矿权的取得均实行“先来先得”原则，而无需交纳其他任何费用。

　　（5）资源耗竭补贴：是指从每个纳税年度的净利润中扣除用于鼓励矿企寻找新矿产地或开发可替代资源的补贴，费率一般为14%～22%。耗竭补贴与权利金是基础和性质相同却又截然相反的两个概念，其区别只在于：权利金是矿业开发中经营者对所有者（国家）的补偿，而耗竭补贴则是国家为了鼓励经营者开展矿产勘查开发的补偿，它也是国际上的通行惯例。

　　二、现行矿业税制存在的主要问题

　　主动适应我国经济发展的新常态，积极推进矿业税费制度改革，首先必须清楚地认识和了解现行矿业税制的症结所在，笔者现就其存在的主要问题剖析如下：

　　（1）资源税费关系混淆不清。一是我国现所征收的资源税、资源补偿费，均类似于国外资源有偿开采性质的权利金，从税理上讲存在着税费重复征收的问题。二是矿业税制的主旨是调节矿业开发相关方的利益关系，但税费设计者却试图将资源补偿费与开采回采率挂钩，而矿业税费作为矿企的生产成本，其征收反而有可能降低回采率。三是相关规定都明确资源补偿费、矿权使用费和价款是调节国家作为资源所有者与矿权人之间的利益关系，但事实上矿权价款所调节的是国家作为地勘投资者与矿业开发者之间的利益关系而非前者。四是矿权价款只针对国家出资勘查的矿产地征收，也即价款仅被视为国家地勘投资的回报，而与资源的原始价值无关，这意味着国家在转让勘查投资收益的同时也让渡了资源所有权的部分权益。

　　（2）资源税费结构不尽合理。一是油气等一些矿种的资源税费标准偏低，较低的资源使用成本，既不利于促进资源的合理开发利用，也难以构建科学的资源价格形成机制。二是现行矿权使用费总体偏低(探矿权使用费最高为500元/平方千米·年，采矿权使用费为1000元/平方千米·年)是造成投机者圈而不探(采)、炒卖矿权的重要原因之一。三是与加拿大、澳大利亚等矿业大国相比，在我国的税费构成中缺少国际上普遍实行的、用于寻找新矿体以接替正在耗竭的资源的制度安排。四是现行矿业税(费)率并未遵循资源内在的价值高低规律。如资源补偿费率：铜、金刚石、花岗岩为2%；铀、钽、地热为3%；金、宝玉石、矿泉水为4%。这种补偿费率与资源价值倒挂以及价值悬殊的不同矿种间其补偿费率却相同，这既不合理也不科学。

　　（3）资源税费标准高低并存。一是从世界部分地区的统计数据看，美国的亚利桑那州和加拿大的魁北克省的税费负担较低，仅为6.50%；英属哥伦比亚和澳大利亚的税费负担分别为9%、10.50%，属于中等；中国平均税费负担较高，为12.70%[3]。二是我国矿企税费负担重还表现在增值税上。矿业资本有机构成高，而且矿山企业直接从事矿石开采，不同于其他生产加工型企业，它为直接生产矿产品而可抵扣的进项税极为有限，因而其产值的绝大多数都要作为增值部分而缴纳增值税。三是我国资源补偿费平均费率为2.31%，而国外与此相似的权利金费率则为3%~8%(如原来我国的油气补偿费率仅为1%，而国外则高达10%~16%[4])，过低的税费负担既与资源的稀缺性不匹配，也不利于资源利用效率的提高。

　　（4）资源税费征收主体错位。一是在少数地区目前还存在由政府部门以行政或计划的方式确定资源补偿费和矿权价款的现象，这是典型的以行政行为代替市场机制调节相关利益关系的做法。二是一些地方仍在违规巧立收费名目（如矿产品规费、安全抵押金等），甚至对黄金生产企业亦征收增值税，这既增加了矿企的无谓负担，也败坏了党和政府的形象。三是现行资源税费由不同的部门征收，特别是在收费管理上，各地标准不一甚至出现协议价格。这种管理现状既缺乏规范性又易造成寻租腐败，也无法在业界形成一个平等竞争的市场环境。四是现行矿业税制不健全，征管也欠规范，这与政府既是资源所有者代表，又是资源管理者，有的甚至还直接介入矿权经营，即集所有者、管理者和经营者等多重身份于一身不无关系。

　　（5）资源税费计征方式欠妥。一是现行资源税除油气和煤炭外都采取从量计征，即矿企税负与资源价格不挂钩，这对矿价波动大的矿种在一定程度上会造成资源的浪费。二是用开采回采系数来制约采矿的储量消耗，也难以收到预期的效果，由采富弃贫带来的利润甚至远超因实际开采率降低而多缴纳的资源补偿费。三是目前只对油气开征特别收益金，而对其他价格暴涨或高位运行的矿产品则缺少相应的调节，从而导致部分矿企坐享巨额租金。四是资源税并未针对矿山生命周期内各阶段的开采条件、资源丰度、生产能力的不同而采取不同的税率，从而弱化了其级差调节功能。五是对资源税费的征收并未考虑对生态的补偿因素，从而造成资源输出地非但没能从中获利，反而还饱受环境破坏之害，甚至还成了资源诅咒的典型。

　　（6）资源税费设计目标模糊。一是资源税费并没有将水、森林、草原、滩涂等资源囊括进征收范围中，这既不利于对社会全部资源的保护，也不利于实现市场主体间的公平竞争。二是矿业开发必然会对资源所在地土地权人的土地、财产和生态环境权益产生负面影响，而现行矿业税制却缺乏对资源开发受益者（矿产资源所有者、矿业开发投资者）与土地权人之间利益关系的规范。三是矿产资源是当代人与后代人共同拥有的自然财富，在现行矿产资源所有者收益的分配使用中，对当代人与后代人之间的矿产资源利益关系也缺乏有效的调节。四是世界上多数国家通常在对矿企征收了资源税、权利金后一般就不再征收增值税，而我国则不仅在征收资源税的同时也征收了增值税，而且还存在资源税和资源补偿费重复征收的问题。

　　（7）资源税费分享体制失衡。一是在现行矿业资源税费分享体制下，资源补偿费（以福建省为例）中央、省级分别占了50%和20%；矿业权使用费和价款中央、省级分别占了20%和30%。二是由于中央和省级财政集中的矿业税费比例过高，易造成矿产资源输出地市、县的财政困难，这既不利于资源开发利用和生态环境保护，也不利于资源型城市的可持续发展。三是作为地方税的资源税是根据其税务登记展开收益分配的，并未实现真正意义上的属地征收，从而造成了矿产资源所在地的百姓，不仅没能从自然资源的开发利用中获利，反而还要承担因采矿所引发的生态环境破坏之苦。以上问题的存在，一方面将导致中央及省级专项资金结余过大，另一方面也造成资源输出地市、县缺乏解决经济社会问题的相应资金。

　　（8）矿业税制缺乏行业特点。一是在通用税中增值税对矿企的税负影响最大，矿业（油气除外）增值税税率与其他工业企业均为17%，但由于矿企为生产矿产品而消耗的原材料及半成品少，故其可抵扣的进项税仅有辅助材料及燃料等，从而造成矿业实际税负要比其他行业高。二是虽然增值税属价外税，但其税率的高低相当于直接提高或降低了矿价，且会传导影响到矿业的竞争力。故世界各国对矿业大都只征收所得税而不征收增值税，以此来实现行业间的税赋公平和提高矿业的竞争力。三是矿业税制未能考虑行业特点，对矿企无差别地征收所得税，不利于其进行技术创新和环境保护，进而会影响到整个行业的可持续发展。四是资源税缺乏对矿业生产社会成本的补偿功能，个人占有了社会成本，税收在补偿社会成本上却无所作为。

　　三、我国矿业税费制度改革的建议

　　为了构建一个既符合我国国情又能与国际惯例接轨的矿业税制体系，以促进矿业经济的持续健康发展，笔者针对现行矿业税制存在的以上问题提出如下改革建议：

　　（1）完善资源税费功能定位。一是要借鉴先进矿业国家经验，建立以矿业权利金为主体的税制体系，这既是维护国家资源性财产权的需要，也是完善我国矿业税制与国际接轨的需要。二是资源税费的功能定位除了要体现其调节级差收入和资源保护及合理利用外，还应体现生态环境保护功能（如国外的黑肺病税）。三是针对资源税和资源补偿费重复征收问题，建议在2014年底油气、煤炭资源税和资源补偿费合并的基础上，加快推进资源税制的“清费立税”实施范围。四是由于矿权使用费在实际上名不符实，不应再作为有偿取得制度的构成部分，而应还原其土地租金的本来面目，并比照其他国家建立矿权租金制度，在适当调高其租金标准的同时，建立和完善矿权租金动态调整机制，以制约矿企跑马圈地而不进行勘查和开发。

　　（2）改革资源税收征管方式。一是在对油气、煤炭资源实行从价计征的基础上，将实施范围再扩大至其他矿种，并继续实行地区差别税率，以便更好地发挥资源税的级差调节作用。二是对矿业税费实行浮动税（费）率，即在矿价上涨时调增税（费）率，以增加政府税费收入；在矿价下滑时调低税（费）率，以减轻矿山企业税负。三是探索根据资源赋存状况、开采条件、矿石品位、地理位置和矿山不同生命周期等确定税率，建立按不同等级分别确定差别税率，以进一步发挥资源税的级差调节功能。四是扩大资源税费的征收范围，逐步将水、森林、草原、滩涂等自然资源纳入征管范围。五是按照统一税制、公平税负的原则，加快推动环保费改税立法工作，并制定把资源税费与绿色矿山建设挂钩的优惠政策。

　　（3）调整优化矿业税率结构。从中国税务年鉴2013年的统计数据看，增值税在所有矿业税收中是最高的，且占到了矿业税收总额的49.27%，其作为矿业税赋的负面效应已逐渐显现。当矿价低迷时，增值税就成了企业的重要负担；当矿价高涨时，矿业在这一期间则成为暴利行业。而所得税则不同，它是根据企业利润而定，具有增值税所不具有的平衡与调节功能。故建议：

　　一是在不增加矿企总体税负的前提下，降低增值税、所得税等通用税税率，提高资源税、资源补偿费等特有税费的税（费）率。

　　二是在适当调增所得税税率的同时相应降低增值税税率，以便更好地体现税收的调控功能。

　　三是鉴于矿业增值税的实际税负要比生产加工行业要高4%～5%的现实状况，应考虑将矿企的增值税税率恢复到先前的13%或再调低一些。

　　（4）理顺各方利益分配关系。

　　一是为了协调资源开采地与企业总部所在地不一致而引发的两地间的利益分配关系，妥善解决资源开采地的环境治理问题，建议适当提高资源类企业生产所在地的收益留成比例，或建立生态环境保护退税机制，并将所获取得的收益用于资源开采地的生态环境治理。

　　二是为了解决资源税费分享体制失衡问题，扭转现矿产资源税费中央、省级分享比重过大而市、县较少，不利于资源所在地矿业行业的可持续发展的局面，建议适当调整两者间的分享比例。

　　三是对目前中外合作开采陆上油气课征的矿区使用费，也应考虑将其改为课征资源税，以促进开采不同矿种的企业之间的公平竞争。考虑到海上油气田的特殊性，对海上油气开采仍可依旧征收矿区使用费，并作为中央财政收入。

　　（5）拓宽专项资金使用范围。为了解决资源税费分享体制失衡，中央及省级专项资金结余过大，而市、县又缺乏资金解决因矿业开发而引发的社会问题，建议修改《矿产资源补偿费使用办法》和《探矿权采矿权使用费及价款使用管理办法（试行）》，结合市、县以下实际情况，本着统筹财力、解决因资源开采造成的经济社会问题的原则，可参照世界上其他一些国家的做法，允许资源补偿费、采矿权使用费及价款除了解决矿产资源勘查、保护、征收管理支出、地质环境治理及政策性关闭矿山补偿外，还可用于解决生态环境治理、资源型城市转型、重点接替产业的发展和解决因资源开采而引发的其他社会问题（如安全生产等问题）。这样，资源输出地的市、县财政就有了统筹安排、合理使用资源类专项资金的政策依据。

　　（6）强化税收级差调节作用。由于矿业权价款是在事前根据对资源预期价格变化为基础而评估确定的，当未来矿产品出现超预期的价格暴涨时，其调节级差收益的功能将被大大弱化。故这就要有一种经济政策工具对矿企的超额利润进行事后调节，而资源租金税就可有效地发挥这一功能。目前我国对油气行业所课征的特别收益金就已具有资源租金税的雏形，但其覆盖范围小且设计相对粗糙，为此建议：一是扩大特别收益金的征收范围，即对除油气之外的矿产资源，尤其是对那些价格暴涨的矿产品开征特别收益金。二是适时改革特别收益金的征收方式，使之成为一个更为科学的级差收益调节工具。三是为了解决因矿价上涨和垄断经营带来的暴利所引发的收入分配矛盾，可将特别收益金改造成资源租金税由中央政府征收。

　　（7）实行特殊财税优惠政策。在进行矿业财税政策改革过程中，应充分考虑其高风险、高投入、长周期，及资源的稀缺性和可耗竭性等特点。建议：一是将矿业也纳入《关于完善固定资产加速折旧企业所得税政策的规定》中可享受缩短折旧年限或采取加速折旧方法的行业范围。二是允许矿企投产后将地勘费一次性摊销或在3～5年内摊销。三是将矿企亏损向前结转年限由现行的5年延长到8～12年。四是借鉴国外耗竭补贴制度的经验，允许矿企在税前按销售收入的一定比例计提耗竭准备金，并在规定的期限内用于矿产资源勘查。此外，为了解决代际资源利益合理分配的矛盾，应将资源所有者收益优先用于生态环境保护、资源合理利用、先进技术研发、公共设施建设和社会可持续发展等方面，以便更好地调节代际间利益分配问题。

　　（8）推进生态与安全的税改。一是在对矿业税制进行生态化改革时，应充分考虑资源价值和矿产开发对生态环境的影响，以促使矿企在合理开发利用资源的同时保护好生态环境。二是要按照“宽税基、低税率、生态化”的思路推进改革，适时扩大资源税的生态价值补偿的功能，以补偿资源开发必须投入的生态环境成本。三是现行矿业税制改革应在建立新的生态税种的同时，适当降低其他非体现生态保护目的的税赋，以减轻企业的总体税费负担。四是对重要的、稀缺的矿产资源开发以及对处于重要生态功能保护区和生态功能脆弱区的矿产资源开发应适度地课以重税。五是针对我国近年来重特大矿难事故频发，给整个社会造成不良的负面影响的问题，建议对开征体现“矿山安全生产”功能的税费进行有益的探索。

　　四、结束语

　　矿业税制改革是一项系统工程，一方面它需要通盘考虑、整体设计，并追求尽可能简化、尽可能不无谓增加矿企税费负担和政府管理成本；另一方面也需要审时度势、慎重把握，努力构建既符合我国国情又能与国际惯例接轨的税制，以促进矿业经济的持续健康发展。